PERSONA FÍSICA CON O SIN RESIDENCIA CON ACCIONES EN SOCIEDAD URUGUAYA PARA INVERSIONES MOBILIARIAS EN EL EXTERIOR - IRPF - IRAE - DIVIDENDOS POR RENDIMIENTOS DE CAPITAL DE FUENTE EXTRANJERA - "PERÍODO VENTANA", ACCESO.

Fuente del Texto: DGI

Se consulta en forma no vinculante, el tratamiento tributario correspondiente al caso en que una persona física no residente adquiera acciones de una sociedad uruguaya, con el objeto de canalizar a través de ella sus inversiones mobiliarias en el exterior. Aclara que en primera instancia el accionista sería no residente, pero luego de transcurrido un período de tiempo, adquiriría su residencia fiscal en el país por verificarse el criterio de permanencia dispuesto en el artículo 6° del Título 7 del Texto Ordenado 1996. 

Puntualmente, se consulta si la persona física puede ejercer la opción prevista en el artículo 6° Bis del Título 7 del Texto Ordenado 1996, respecto a los dividendos provenientes de rendimientos de capital mobiliario originados en el exterior, que le distribuye la sociedad uruguaya, adelantando opinión en  sentido positivo.

Respuesta.

Se comparte la opinión adelantada por el consultante, por los argumentos que se expondrán a continuación.

De acuerdo con lo dispuesto por el numeral 2 del inciso primero del artículo 3° del Título 7 del Texto Ordenado 1996, dentro del aspecto espacial del hecho generador del IRPF se incluyen a "los rendimientos de capital mobiliario, originados en depósitos, préstamos, y en general en toda colocación de capital o de crédito de cualquier naturaleza, en tanto tales rendimientos provengan de entidades no residentes".

A su vez, en el literal C) del artículo 27° del Título 7 del Texto Ordenado 1996, se prevé que los dividendos y utilidades distribuidos por entidades residentes están gravados con el impuesto, no solo cuando los mismos se originen en rentas gravadas por el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE), sino también cuando provengan de los rendimientos de capital de fuente extranjera referidos anteriormente.

Mientras tanto, el artículo 16 del Decreto N°148/007 de 26.04.007 establece ciertas condiciones para que los dividendos y utilidades que distribuyan los contribuyentes del IRAE, provenientes de dichos rendimientos del exterior, resulten gravados.

"Artículo 16°.- Dividendos y utilidades distribuidos por contribuyentes del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas.-
...............

b) en los rendimientos a que refiere el apartado ii) del literal C) del artículo 27° del Título 7 del Texto Ordenado 1996, en la medida que éstos se hayan devengado en ejercicios iniciados a partir del 1° de enero de 2011. En este caso, estarán gravados solamente cuando los mismos se obtengan:

i. en forma exclusiva, o en combinación con otras rentas puras provenientes del factor capital o trabajo; o

ii. en combinación con rentas provenientes de actividades que cumplan con las definiciones objetivas a que refiere el literal B) del artículo 3°, Título 4 del Texto Ordenado 1996, sólo si se demuestra por la Dirección General Impositiva que la persona física, en forma directa o a través de una sociedad interpuesta, ha efectuado la inversión mobiliaria en el exterior a través del contribuyente del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas.
..............."

Asimismo se dispuso que, a tales efectos, las entidades beneficiarias de los rendimientos del exterior se consideren contribuyentes del IRAE, aún cuando la totalidad de sus rentas sea de fuente extranjera.

Esta batería normativa que apuntó a extender al ámbito de aplicación espacial del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) a partir del año 2011, fue complementada por otras normas que suelen acompañar escenarios de imposición respecto de rentas de fuente extranjera, entre las que destacan el reconocimiento de crédito fiscal por los impuestos pagados en el exterior (artículo 45° del Título 7 TO 1996), y la apertura de un período durante el cual, las personas que adquieran la condición de residentes, no se vieran sometidas a gravamen por sus rentas de fuente extranjera (artículo 6° Bis del Título 7 referido, en adelante "período ventana").

Precisamente, el motivo de la presente Consulta consiste en solicitar pronunciamiento acerca de la posibilidad de acceso a dicho "período ventana", cuyo texto normativo indica lo siguiente:

"Artículo 6° Bis.- Las personas físicas que adquieran la calidad de residente fiscal en la República podrán optar por tributar el Impuesto a las Rentas de los No Residentes, por el ejercicio fiscal en que se verifique el cambio de residencia a territorio nacional y durante los cinco ejercicios fiscales siguientes. Dicha opción podrá realizarse por única vez y exclusivamente con relación a los rendimientos del capital mobiliario a que refiere el numeral 2 del artículo 3° del mismo Título. (...)"

De esta manera, se diseñó un subsistema que implica la imposición por IRPF de determinadas rentas de fuente extranjera, pero solo una vez que sus beneficiarios hayan asentado su residencia en Uruguay por un período cuya extensión se fijó en cinco ejercicios, luego de haber adquirido la condición de residente fiscal en la República.

Por su parte, resulta evidente que la parte de la normativa reseñada que dispone el gravamen sobre determinados dividendos y utilidades distribuidos por entidades residentes, responde a un espíritu anti-elusivo, adelantándose a la posibilidad de que una persona física pudiera evitar el gravamen, mediante la canalización de sus inversiones mobiliarias en el exterior a través de una sociedad local.

En función de ello, surge claramente que el legislador pretendió subsumir a ambas modalidades de recepción de rentas (directamente o a través de sociedades locales), dentro de la misma lógica tributaria, que implica un gravamen por IRPF con una alícuota del 12% que, en caso de personas que cambien su residencia hacia Uruguay, se aplicará una vez que hubiera expirado el "período ventana" aludido.

Consecuentemente, se considera viable ejercer la opción prevista en el artículo 6° Bis del Título 7 del TO 1996, respecto a los dividendos comprendidos en el apartado ii) del literal C) del artículo 27° del Título 7 TO 1996. 



04.10.019 - El Director General de Rentas.

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