EMPRESA NO RESIDENTE CONTRATA EN EL PAÍS SERVICIOS DE DESARROLLO DE SOPORTES LÓGICOS Y SERVICIOS VINCULADOS PARA SU UTILIZACIÓN EN EL EXTERIOR - CONTRATO DE MANDATO CON UNA S.A. LOCAL - IRPF - IVA - IRAE - EXPORTACIÓN DE SERVICIOS - REINTEGRO DE GASTOS - EP - PRECIOS DE TRANSFERENCIA.

Fuente del Texto: DGI

Se consulta de forma no vinculante el caso de una empresa extranjera dedicada al software, que contrata unipersonales locales en calidad de desarrolladores de software y determinados servicios vinculados.

Manifiesta que la empresa del exterior no vende sus productos (software) y servicios en territorio uruguayo agregando que los servidores se ubican en el exterior y la propiedad intelectual se encuentra registrada en Estados Unidos. La referida empresa se encargará de proveer los equipos de computación, el espacio físico (oficinas), así como los muebles y útiles para que las unipersonales desarrollen las tareas para la cuales fueron contratadas. 

En la medida que los bienes del activo fijo son aportados por el prestatario, el consultante entiende que las rentas derivadas del desarrollo de software y los servicios vinculados resultan comprendidas en el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) y exoneradas conforme a lo dispuesto en el literal K) del artículo 34 del Decreto N° 148/007 de 26.04.007.

En definitiva, plantea diversas consultas las cuales se responderán por su orden.

1) Si los siguientes servicios contratados por la entidad del exterior, prestados por unipersonales contratadas localmente, resultan incluidos en el concepto de servicios vinculados del mencionado literal K) del artículo 34 del Decreto N° 148/007:

i. de gerenciamiento, ordenamiento y distribución de tareas de las unipersonales locales que prestan servicios de desarrollo y otros vinculados al software;

ii. de reclutamiento y selección de perfiles de unipersonales locales que prestan servicios de desarrollo y otros servicios vinculados al software. Se trata de unipersonales que se encargan de seleccionar a los desarrolladores y prestadores de servicios vinculados al software que en definitiva es aprovechado y comercializado íntegramente en el exterior;

iii. de marketing y potenciamiento de marca a efectos de reclutar mejores talentos. Se trata de publicitar y potenciar marca a nivel local y regional a efectos de lograr reclutar desarrolladores y prestadores de servicios;

iv. de ejecución de pagos locales y otras tareas administrativo-financieras. Dichos pagos locales corresponden por ejemplo, pago de alquiler del espacio físico en donde las unipersonales realizan la tarea para la que fueron contratadas;

v. profesionales contratados y pagados por la empresa del exterior que tienen como fin que todas las empresas locales se encuentren en regla (envío y preparación de declaraciones juradas, pago de anticipos, etc.).

El consultante adelanta opinión en el sentido de que los referidos servicios se encuentran amparados en el literal K) del artículo 34 del Decreto N° 148/007, en tanto se trata de servicios de carácter técnico y tercerizaciones de procesos de negocios y/u otros servicios que tienen como objeto el desarrollo del software, el cual se encuentra, aprovecha y comercializa íntegramente fuera del territorio uruguayo, los cuales son contratados y pagados por la empresa del exterior. Asimismo, entiende que a los efectos del Impuesto al Valor Agregado (IVA) se trata de exportaciones de servicios.

El literal K) del artículo 27° del Título 7 T.O. 1996 exonera del IRPF a las rentas derivadas de investigación y desarrollo en las áreas de biotecnología y bioinformática y las obtenidas por la actividad de producción de soportes lógicos y de los servicios vinculados a los mismos, que determine el Poder Ejecutivo, siempre que los bienes y servicios originados en las antedichas actividades sean aprovechados íntegramente en el exterior.

El tercer inciso del literal K) del artículo 34 del Decreto N° 148/007, reglamenta el concepto de servicios vinculados en el siguiente sentido:

"(...) Los servicios vinculados comprenden los servicios de hosting, call center, tercerización de procesos de negocios, comercialización y otros servicios, en tanto en todos los casos tengan por objeto a los soportes lógicos, aún cuando dichos soportes lógicos no hayan sido desarrollados por el prestador de los servicios.

En todos los casos de la exoneración a que refiere el presente artículo se requerirá que los bienes y servicios originados en las antedichas actividades sean aprovechados íntegramente en el exterior".

Esta Comisión de Consultas considera que los servicios de gerenciamiento, ordenamiento y distribución de las tareas de los desarrolladores locales (punto i), así como el reclutamiento de los mismos (ii); en la medida que se encuentren comprendidos en el IRPF resultarán amparados en la mencionada exoneración en tanto se trata de servicios que tienen por objeto el desarrollo de los soportes lógicos. En cambio, el resto de los servicios mencionados son actividades de apoyo y/o auxiliares a la actividad de los desarrolladores, y por consiguiente esta Comisión de Consultas entiende que no resultan incluidas en la referida exoneración. 

En cuanto al IVA, el numeral 11 del artículo 34 del Decreto N° 220/998 de 12.08.998, establece que constituyen exportaciones de servicios:

"Los siguientes servicios prestados a personas del exterior:

a. Los servicios de asesoramiento prestados en relación a actividades desarrolladas, bienes situados o derechos utilizados económicamente fuera de la República.

Quedan comprendidos en este literal los servicios de carácter técnico, prestados en el ámbito de la gestión, administración, técnica o asesoramiento de todo tipo, y los servicios de consultoría, traducción, proyectos de ingeniería, diseño, arquitectura, asistencia técnica, capacitación y auditoría.

(...)

En todos los casos a que refieren los literales anteriores, se requerirá que los citados servicios sean aprovechados exclusivamente en el exterior".

Por lo tanto, los servicios mencionados en los apartados i) y ii) (gerenciamiento y reclutamiento de desarrolladores), constituyen una exportación de servicios en el IVA. 

En cambio, las actividades de marketing y promoción a nivel local orientadas a potenciar la marca (iii), así como las vinculadas a los pagos a los proveedores (iv), y los servicios profesionales prestados a los desarrolladores (v), no verifican los numerales del artículo 34 del Decreto N° 220/998.

2) En segundo lugar plantea que a una empresa del exterior que no genera rentas en territorio uruguayo, le resulta muy difícil poder abrir una cuenta bancaria, así como firmar un contrato de arrendamiento de oficinas, obtener garantías de alquiler, servicios de agua, luz, teléfono, internet, etc. Por ese motivo, pretende firmar un contrato de mandato con una S.A. uruguaya, para que esta última realice por cuenta y orden de la primera lo siguiente:

i. que firme un contrato de alquiler de oficinas y efectúe el pago mensual del alquiler por mandato de la empresa del exterior.

ii. que pague las expensas, servicios y otros gastos asociados al alquiler de las oficinas en donde las unipersonales realizan las tareas para las que fueron contratadas por mandato de la empresa del exterior.

iii. que contrate dependientes para el desarrollo de tareas que la empresa del exterior establezca bajo contrato de mandato, como por ejemplo reclutamiento de prestadores de servicios para la empresa del exterior u otros trámites locales.

iv. que contrate y realice pagos de cualquier tipo de gastos locales realizado por mandato expreso de la empresa del exterior.

v. que adquiera los bienes de uso (computadoras, muebles y útiles, etc.) por mandato de la empresa del exterior, para ser proporcionados a los prestadores y desarrolladores.

La S.A. local sería intermediaria entre la empresa del exterior y los proveedores locales de servicios necesarios para que las unipersonales puedan realizar las tareas para las que fueron contratadas. No sería propietaria ni comerciaría ninguna clase de software, sino que se encargaría de lo establecido bajo mandato de la empresa del exterior. Existiría contrato firmado entre ambas empresas donde se detallarían las referidas actividades.

El consultante adelanta opinión que todos los pagos y los reintegros de los mismos realizados por cuenta y orden de la empresa del exterior, no deben integrar el monto imponible del IVA, ni estarían alcanzados por el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) de la S.A. local, debiendo trasladarse los montos en comprobantes independientes que contengan el texto "pagos por cuenta de terceros" tal como lo establece la Resolución DGI N° 10.197/2018 de 1°.11.018.

Finalmente señala que si la S.A. local establece un determinado honorario por la gestión de las contrataciones y pagos realizados bajo mandato, se encontraría gravada por el IRAE. Sin perjuicio de ello, consulta si es posible considerar a dicho honorario como una exportación de servicios en el IVA. 

En cuanto a la S.A. local que funcionaría en calidad de mandataria, esta Comisión de Consultas comparte que los importes reintegrados por la entidad del exterior no integrarían el monto imponible del IVA (artículo 105 Decreto N° 220/998), ni estarían alcanzados por el IRAE, debiendo trasladarse los montos en comprobantes independientes que contenga el texto "pagos por cuenta de terceros" tal como lo establece la Resolución DGI N° 10.197/2018.

Por su parte, la comisión u honorario de la S.A. local estará alcanzada por el IRAE y gravada a la tasa básica del IVA en la medida que no califica como una exportación de servicios en dicho impuesto. 

Por último, cabe aclarar que la entidad no residente (empresa del exterior) estaría constituyendo un establecimiento permanente en nuestro país según la definición del artículo 10° del Título 4 T.O. 1996. De acuerdo al planteo realizado por el consultante, la entidad no residente tendría a su disposición un lugar fijo de negocio (espacio físico), donde se desarrollaría toda o parte de la actividad por el personal contratado (desarrolladores), independientemente de que actúe o no a través de una S.A. local en calidad de mandataria. 

En consecuencia, la entidad del exterior deberá inscribirse y designar representante residente ante la DGI de acuerdo a lo que establece el artículo 12° del Título 4 T.O. 1996. 

Las actividades realizadas por el referido establecimiento permanente deberán ser evaluadas conforme a lo dispuesto por el Capítulo VII del Título 4 T.O. 1996 y demás normas concordantes y reglamentarias, a efectos de evaluar una posible remuneración por parte de las entidades no residentes vinculadas. 



17.09.021 - La Directora General de Rentas, acorde.

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