CONDOMINIO TITULAR DE EXPLOTACIÓN AGROPECUARIA – ADJUDICACIÓN DE BIENES AL CONDÓMINO SALIENTE –VENTA DE CUOTA PARTE A UN TERCERO – IRAE – IVA – IRPF – IRNR – TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Fuente del Texto: DGI

CONSULTA N° 6.460

CONDOMINIO TITULAR DE EXPLOTACIÓN AGROPECUARIA - ADJUDICACIÓN DE BIENES AL CONDÓMINO SALIENTE -VENTA DE CUOTA PARTE A UN TERCERO - IRAE - IVA - IRPF - IRNR - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Se plantean diversas consultas respecto de la situación que se detalla: hasta el año 2018, un núcleo familiar desarrolló actividades agropecuarias sobre inmuebles propios y arrendados. En junio de ese año, falleció uno de los cónyuges, continuando con la explotación el cónyuge supérstite y los herederos (sucesión indivisa).

Dicha entidad pagó Impuesto al Patrimonio (IP) por los activos propios y descontó las amortizaciones correspondientes en la liquidación del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE).

En setiembre del año 2019 quedó ejecutoriado el auto de declaratoria de herederos y a partir de esa fecha la sociedad de hecho integrada por los herederos que sigue explotando los inmuebles rurales, dejó de pagar IP en cabeza propia y cada uno de ellos comenzó a tributar personalmente por la cuota parte del patrimonio de la sociedad. Asimismo, la sociedad en su liquidación de IRAE ya no amortizó más las mejoras de los bienes de activo fijo por entender que son propiedad de cada socio.

En concreto se consulta:

1- Si la sociedad de hecho puede descontar en su liquidación de IRAE las amortizaciones de las mejoras de los inmuebles rurales y bienes del activo fijo que antes eran propiedad del núcleo familiar y que luego del fallecimiento de uno de los cónyuges y de la declaratoria de herederos pasó a ser propiedad de cada socio.

2- Sobre la situación que uno de los socios decida retirarse de la sociedad:

a) Si está gravado por IRAE y por el Impuesto al Valor Agregado (IVA) cuando el socio se retira de la sociedad con su cuota parte de inmuebles, semovientes y bienes de activo fijo y continúa la explotación en forma individual.

b) Si el socio se retira de la sociedad, recibiendo su cuota parte de semovientes y bienes del activo fijo en efectivo, arrendando a la sociedad los inmuebles propios. Se consulta si ese retiro está exento o gravado por el IRAE o el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) y en tal caso a qué valores correspondería su tributación. 

Comenzaremos dando respuesta señalando que esta Comisión de Consultas ya se ha expedido en un caso similar en la Consulta N° 5.529 del 01.10.013 (Boletín N° 485), en el sentido de que "(...) al existir un condominio sucesorio que realiza explotación agropecuaria, estamos ante una sociedad de hecho cuyos socios son los herederos.

Considerando que es esencia de toda sociedad que los socios se obliguen a realizar aportes, en el caso en consulta, los bienes que conforman el patrimonio de la sociedad de hecho formada por el condominio sucesorio, fueron adquiridos por el modo sucesión al momento del fallecimiento del causante.

Esa indivisión, culmina para el condómino saliente cuando se le adjudica la cuota parte de bienes que le corresponde en el acervo hereditario.

Los bienes inmuebles adquiridos por el modo sucesión, cada heredero los ha aportado (cuota parte) a esa sociedad de hecho, y en consecuencia, los bienes adjudicados al socio (inmuebles, semovientes, maquinarias, etc.), deberán reputarse aportados a la sociedad a la fecha de fallecimiento del causante salvo documento que compruebe fehacientemente un destino diferente al aporte por parte de ese socio".

De lo que venimos de ver, se desprende que el tratamiento tributario en sede del IP aplicado por la consultante y sus titulares no es el correcto. La sociedad de hecho debe computar en su patrimonio la totalidad de los activos aportados por sus integrantes, aporte que como se dijo, se considera efectuado a la fecha de fallecimiento del causante.

En esta línea de razonamiento y al tratarse de activos propios de la sociedad no se visualiza ningún impedimento en que se deduzcan las amortizaciones correspondientes, debiéndose mantener los valores fiscales y criterios de amortización que utilizaba el núcleo familiar en aplicación del artículo 72 del Decreto N° 150/007 del 26.04.007.

En respuesta a la parte a) del punto 2 y teniendo en cuenta lo mencionado anteriormente, cuando el socio decide retirarse de la sociedad, el retiro de los bienes señalados, así como otros que le correspondan por su participación en la sociedad, se encontrará gravado por IRAE de acuerdo a lo previsto en los artículos 3° y 9° del Título 4 del Texto Ordenado de 1996. Asimismo, el último inciso del artículo 17° del referido Título, establece que constituye renta bruta el retiro para uso particular, de su familia o de terceros, de bienes de cualquier naturaleza, debiéndose considerar que tales actos se realizan al precio corriente de venta de los mismos con terceros (o sea el valor en plaza).

Dichas operaciones también se encontrarán alcanzadas por el IVA, de acuerdo a lo previsto en el literal A) del artículo 2° del Título 10 del Texto Ordenado de 1996, en donde se incluye dentro del aspecto objetivo del hecho generador, a las afectaciones al uso privado por parte de los socios de una empresa, de los bienes de ella. Sin perjuicio de ello, en el caso de los semovientes tendrán el tratamiento del IVA en suspenso y podrán haber bienes exonerados como pueden ser los inmuebles o las maquinarias agrícolas y sus accesorios, en aplicación de los artículos 11° y 19° del referido Título.

Si bien no es objeto de consulta se aclara que siempre que se den los extremos de gravabilidad, la sociedad deberá actuar como agente de retención del IRPF o el Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR) por las utilidades, que en función de lo mencionado se están distribuyendo en especie. 

Para ello se deberá tener en cuenta también lo dispuesto en el artículo 19 del Decreto N° 148/007 del 26.04.007, o sea que se debe comparar el valor de los bienes retirados, con el valor de los bienes aportados y si corresponde, gravar la diferencia entre ellos, siempre que ésta sea positiva.

En cuanto a la parte b) nos remitimos a lo analizado en la respuesta anterior, por lo que la sociedad resultará alcanzada por IRAE y por el IVA y el valor a considerar será el monto total de tales retiros, los que como se dijo, deberían ser a valores de plaza. 

Asimismo, deberá verificar si se cumplen los requisitos que impliquen tener que actuar como agente de retención del IRPF o el IRNR por el retiro de las utilidades que en este caso fueron parte en efectivo y parte en especie (inmueble). Acá también se deben considerar las condiciones generales de gravabilidad de dichos impuestos, incluyendo el artículo 19 señalado.




28.10.022 - La Directora General de Rentas, acorde.

Fecha de publicación Web: 03 de noviembre de 2022.

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